Con Circolare n 23 del 23 giugno le Entrate fornisce chiarimenti sul superbonus 110%
In particolare, si fornisce un documento di riepilogo e sintesi, seppure in ben 130 pagine, della normativa e delle regole applicative della detrazione per interventi di efficientamento energetico e di riduzione del rischio sismico degli edifici, nonché opzione per la cessione o per lo sconto in luogo della detrazione previste dagli articoli 119 e 121 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio) convertito con modificazioni dalla legge 17 luglio 2020, n. 77 – Ulteriori chiarimenti.
Ai fini di una pratica individuazione delle sezioni di interesse, si riporta l'indice del documento dell'Agenzia delle Entrate:
- Soggetti che possono fruire del superbonus 110%
- Edifici interessati
- Tipologie di interventi
- Spese ammesse alla detrazione
- Opzione per lo sconto in fattura e per la cessione del credito in alternativa alla detrazione
- Adempimenti procedurali
Vediamo nel dettaglio i chiarimenti dell'Agenzia sulla figura del General Contractor
Chi è il general contractor: lo spiega l’Agenzia delle Entrate
Nell’ambito degli interventi ammessi al Superbonus, talune attività possono essere svolte da un soggetto in qualità di contraente generale, c.d. general contractor.
Si tratta, nella generalità dei casi, di imprese o professionisti che su incarico dei committenti (persone fisiche, condomini) gestiscono:
- i rapporti con le imprese
- nonché, in taluni casi, con i professionisti e i tecnici, che rilasciano le prescritte asseverazioni,
- e con i Caf o i professionisti che rilasciano il visto di conformità ai fini dell’opzione per il c.d. sconto in fattura o per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante al committente.
Molto frequentemente il general contractor è un’impresa già operante nei settori della riqualificazione energetica ed edilizia che, in taluni casi, subappalta la gestione di una parte o dell’intero intervento gestendo, comunque, anche i rapporti con i professionisti e i tecnici.
Nello svolgere tale attività di coordinamento generale, oltre che eseguire direttamente le prestazioni che non subappalta a terzi (ad esempio, provvedendo alla progettazione e alla realizzazione delle opere), in alcuni casi il general contractor addebita al committente un corrispettivo che remunera sia le attività svolte direttamente e sia quelle effettuate dai diversi fornitori di beni e servizi necessari alla realizzazione delle opere agevolabili.
Il general contractor si rapporta, ai fini dell’esecuzione dell’intero intervento:
- da un lato, con il committente
- e, dall’altro, con tutti i soggetti coinvolti nello svolgimento degli adempimenti necessari per il completamento dell’intervento stesso.
Vediamo a quali condizioni sono agevolabili gli interventi realizzati avvalendosi dell’attività di un general contractor.
General contractor: quali sono le spese agevolabili col 110%
Nel documento di prassi datato 23 giugno, le Entrate specificano che al fine di stabilire a quali condizioni sono agevolabili gli interventi realizzati avvalendosi dell’attività di un general contractor, si osserva che l’articolo 194 del decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50 (c.d. “Codice dei contratti pubblici”), individua nel contraente generale il soggetto che, in qualità di unico referente nei confronti del committente dei lavori, si impegna a realizzare l’intervento oggetto dell’incarico in tutti i suoi aspetti, essendo dotato delle competenze necessarie per garantire l’obbligazione di risultato, ovvero il corretto completamento dell’opera commissionata.
Tale figura è stata, dunque, normativamente individuata solo dalla disciplina dei contratti pubblici mentre, con riferimento agli interventi edilizi commissionati da soggetti privati, l’attività di “contraente generale” è ordinariamente disciplinata nell’ambito dell’autonomia contrattuale che regola i rapporti privatistici che intercorrono tra il committente/beneficiario delle agevolazioni e le imprese e/o i professionisti.
Pertanto, ai fini dell’applicazione delle agevolazioni fiscali, compreso il Superbonus, non rilevano gli schemi contrattuali utilizzati nei rapporti tra committente e general contractor – che attengono esclusivamente a profili civilistici – essendo, invece, necessario che siano debitamente documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente/beneficiario dell’agevolazione.
Va, inoltre, precisato che l’eventuale corrispettivo corrisposto al general contractor per l’attività di “mero” coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato, non rientra tra le spese ammesse al Superbonus trattandosi di costi non “direttamente” imputabili alla realizzazione dell’intervento agevolato.
In sostanza, il committente può fruire del Superbonus in relazione ai costi che:
- gli vengono addebitati da un’impresa (o anche da una associazione temporanea di imprese, o da un consorzio di imprese) o da un professionista, in qualità di general contractor, per l’esecuzione degli interventi
- nonché per il rilascio delle asseverazioni, delle attestazioni e del visto di conformità,
- a condizione che siano documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del predetto committente/beneficiario dell’agevolazione,
mentre non è ammesso alla detrazione alcun margine funzionale alla remunerazione dell'attività posta in essere dal general contractor, in quanto esso costituisce un costo non incluso tra quelli detraibili.
Al riguardo, si rileva che con la circolare n. 30/E del 2020 è stato confermato che sono agevolabili tutte le spese caratterizzate da un'immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione, specificando che tra le predette spese non rientrano i compensi specificatamente riconosciuti all'amministratore per lo svolgimento degli adempimenti dei condomini connessi all'esecuzione dei lavori e all'accesso al Superbonus.
Tale chiarimento risulta estendibile anche all'eventuale corrispettivo corrisposto al general contractor per l'attività di “mero” coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato trattandosi, anche in questo caso, di costi non “direttamente” imputabili alla realizzazione dell'intervento. Pertanto, tale corrispettivo è, in ogni caso, escluso dall'agevolazione.
Pertanto NON sono agevolabili col superbonus 110% nè il compenso dell'amministratore nè quello corrisposto al General Contractor per il "mero" coordinamento delle attività svolte
General contractor: la fatturazione nel mandato senza rappresentanza
La Circolare n 23 delle Entrate precisa che lo schema contrattuale che regola i rapporti tra il committente/beneficiario della detrazione, il general contractor e i professionisti e le imprese che intervengono per la realizzazione degli interventi agevolabili non rileva ai fini della detrazione delle spese ma si riflette sulla modalità di fatturazione delle prestazioni.
Ad esempio spiega l'agenzia, nell’ipotesi in cui il general contractor di cui si avvale il committente/beneficiario della detrazione, agisce sulla base di un mandato senza rappresentanza, in forza del quale i fornitori e i professionisti, anche nell’ipotesi in cui siano individuati dal committente medesimo, effettuano la propria prestazione ed emettono la relativa fattura nei confronti del general contractor che, a sua volta, riaddebita i costi al committente/beneficiario della detrazione, trova applicazione, ai fini IVA, l'articolo 3, terzo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.
Ai sensi di tale disposizione, «le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra mandante e mandatario», nel senso che hanno la stessa natura.
In sostanza, il trattamento fiscale oggettivo dell'operazione, resa o ricevuta dal mandatario si estende anche al successivo passaggio mandatario-mandante, fermo restando il rispetto dei requisiti soggettivi degli operatori.
Il mandatario, comunque, pur agendo per conto di un terzo opera a nome proprio (cfr. risoluzioni n. 6/E del 1998 e n. 250/E del 30 luglio 2002).
Si ritiene che questi importi riaddebitati costituiscano parte integrante del corrispettivo per il servizio fornito dal general contractor al committente.
Resta fermo che nella fattura emessa dal general contractor per riaddebitare i costi al committente/beneficiario della detrazione, o in altra idonea documentazione, deve essere descritto in maniera puntuale il servizio ed indicato il soggetto che lo ha reso, al fine di documentare le spese detraibili.
General contractor: la fatturazione nel mandato con rappresentanza e le ESCO
La detrazione spetta anche nella diversa ipotesi in cui il beneficiario della detrazione affidi direttamente l’incarico per la realizzazione degli interventi agevolabili ai tecnici e alle imprese e deleghi il general contractor al pagamento del compenso dovuto in suo nome e per suo conto, in forza di un mandato con rappresentanza.
I tecnici e le imprese coinvolte nell’intervento emetteranno fattura a nome del committente/beneficiario della detrazione e il general contractor, che ha pagato la fattura, riaddebiterà le relative somme al committente/beneficiario della detrazione stesso senza applicazione dell'IVA.
Ai sensi dell'articolo 15, comma 1, n. 3), del d.P.R. n. 633 del 1972, infatti, sono escluse dal computo della base imponibile, ai fini IVA, «le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purchè regolarmente documentate», ossia quelle somme, anticipate per conto del mandante, che risultino da idonea fattura emessa da un terzo e intestata direttamente al mandante (cfr. risoluzione n. 164/E del 31 luglio 2003).
Anche in tale caso resta fermo che nella fattura emessa dal general contractor per riaddebitare al committente le spese relative ai servizi professionali, o in altra idonea documentazione, deve essere descritto in maniera puntuale il servizio ed indicato il soggetto che lo ha reso, al fine di documentare le spese detraibili.
La detrazione spetta anche quando il general contractor sia una ESCO (Energy Service Company) che realizzerà presso vari clienti, privati cittadini o condomini, interventi di riqualificazione energetica finalizzati alla fruizione del Superbonus.
Al riguardo si precisa che, in merito alle prestazioni degli altri professionisti si determina il medesimo fenomeno che caratterizza l’affidamento in subappalto della realizzazione degli interventi, seppur senza la previsione di alcun margine attribuito al contraente generale in relazione alle prestazioni professionali.
General contractor: chiarimenti sullo sconto in fattura
Infine, l'agenzia evidenzia che, resta esclusa dalle sue valutazioni la legittimità e tipologia dei contratti che regolano i rapporti tra i soggetti beneficiari delle agevolazioni e il general contractor.
Infatti, a prescindere dallo schema contrattuale sottostante, il general contractor può operare lo sconto in fattura ai sensi dell'articolo 121 del decreto Rilancio.
Si ricorda che, ai sensi del comma 1-bis del citato articolo 121,
- l’opzione per lo sconto in fattura può essere esercitata in relazione a ciascuno stato di avanzamento dei lavori (SAL),
- che per gli interventi ammessi al Superbonus gli stati di avanzamento dei lavori non possono essere più di due per ciascun intervento complessivo e ciascuno stato di avanzamento deve riferirsi ad almeno il 30 per cento del medesimo intervento.
Ciò anche nella ipotesi di spese sostenute in nome e per conto del committente/beneficiario della detrazione.
Resta fermo che, in ogni caso, il riconoscimento dello sconto in fattura da parte del general contractor è consentita a condizione che gli effetti complessivi siano i medesimi di quelli configurabili nell'ipotesi in cui i professionisti, i tecnici o le imprese che realizzano gli interventi agevolabili avessero effettuato direttamente lo sconto in fattura al committente, beneficiario dell'agevolazione.
